ANALİTİK BÜTÇE SINIFLANDIRMASI VE MAHALLİ İDARELERDE ANALİTİK BÜTÇE UY

 

politikanın da esaslarını ortaya koymaktadır.

Oysa, ABS sadece bir bütçe sınıflandırma modelidir. Dolayısıyla, ABS’nin bütçe kuramlarının amaçlarına benzer amaçları ve politikaları yoktur. Sözkonusu kuramlardan beklenen faydaları da ABS’den beklememek gerekir.

Bununla birlikte, bütçe sınıflandırması, verilerin;

• Ölçmeye dayandırılarak elde edilmesini,
• Sade ve az tekrar edilir olmasını,
• Güvenilir olmasını,
• En az işlemle konsolide edilmesini,
• Ülkeler, dönemler ve kurumlar arasında karşılaştırılabilmesini,

sağlayabilmeli ve uluslararası standartlara uygun olmalıdır.[2] Bu özellikleri taşıyan bir sınıflandırma, bütçenin çağdaş işlevlerinin yerine getirilmesi açısından önem taşımaktadır.

ANALİTİK BÜTÇE SINIFLANDIRMASINA NEDEN İHTİYAÇ DUYULDU?

Ülkemizde 1973 yılına kadar klasik bütçe sistemi[3] uygulanmış bu tarihten sonra da yukarıda sayılan kuramlardan program bütçe kuramının uygulanma şekli olan program bütçe sistemi (PBS) kullanılmaya başlanmıştır.

Planlama-programlama-bütçeleme sistemini esas alan PBS, belirlenen amaçlara ulaşmak için var olan sınırlı kaynakların ayrılmasında, yöneticiler ve siyasal organ tarafından rasyonel kararların alınmasını sağlayan bir bütçeleme yönetim tekniğidir.[4] Türkiye’nin ekonomik, mali ve toplumsal koşul ve olanaklarına göre hazırlanmış olan ve geliştirilmesi gereken PBS’nin zaman içinde geliştirilmesi mümkün olamamış ve PBS adıyla klasik bütçeleme esasları devam ettirilmiştir. PBS, sadece bir şekil değişikliği; bütçe sınıflandırmasında bir değişiklik olarak kalmış, kamu yönetiminde etkinliği artırıcı ekonomik ve mali araç olarak kullanılamamıştır.[5]

Maliye Bakanlığı Bütçe ve Mali Kontrol Genel Müdürlüğünce yayımlanan Analitik Bütçe Sınıflandırması Eğitim El Kitabında[6] PBS ile ilgili olarak yaşanan problemler dörtlü bir ayırıma tabi tutularak incelenmiştir. Bu problemler sırasıyla şunlardır:

1. Sınıflandırma Problemleri:

• Sınıflandırma sistematiği kaybedilmiştir. Kurumsal, fonksiyonel ve ekonomik kodlararası geçişmeler yaygındır. Kodl amanın alt grupları içerisinde de geçişmeler yaşanmaktadır.
• Sınıflandırmanın olması gereken standartları korunamamıştır. Bu erozyon, özellikle fonksiyonel sınıflandırma ve harcama kalemi sınıflandırmasında yaygındır.
• Sınıflandırma, ülkenin mali, ekonomik ve idari gelişmesi ile mali mevzuat değişikliklerini izleyerek geliştirilememiştir.

2. Kod Yapısının Problemleri
   • Kod yapısı, sağlıklı bilgi akışını sağlayacak niteliklerini yitirmiştir.
   • Kod yapısı içerisinde fonksiyonel ve ekonomik kodlar iç içe yer almaktadır.

• Kod büyüklükleri sınıflandırma ile uyumlu düzenlenmemiştir. Örneğin 999 adet harcama kalemi oluşturmak mümkün iken yalnızca 10 harcama kalemi kullanılmaktadır.
  • Kurumsal kodlama oldukça yetersizdir.

3. Uygulama Problemleri

• Fonksiyonel kodlamada ortak kod kullanımı yoktur. Aynı kodlar değişik kurumlarda değişik hizmet programlarını ifade etmektedir.
• Kodların kullanımı zaman içerisinde giderek daraltılmıştır.
• Mali mevzuatın oluşturulmasında kodlama ve sınıflandırma standartları korunamamıştır.
• Zaman içerisinde ortaya çıkan ihtiyaçlar için geliştirilen çözümler sistematiği bozmuştur.
• Hizmet ve maliyet analizlerine ilişkin yöntemler giderek zaafa uğramıştır.

4. Altyapı Problemleri

• Teknik altyapı ortaya çıkan ihtiyaçlara uygun olarak geliştirilememiştir. Özellikle teknolojik gelişme, ihtiyacın oldukça gerisinde kalmıştır.
• Yeterli sayıda nitelikli personel istihdamını sağlamak mümkün olmamıştır.
• Merkezi bütçe birimleri, iş ve yetki merkezileşmesi sebebiyle yeni politikalar geliştirilmesi ve analizler yapılması yerine rutin işlemler üzerinde yoğunlaşmıştır.

ANALİTİK BÜTÇE SINIFLANDIRMASINA GEÇİŞ

PBS ile ilgili yaşanan sıkıntılar, zaman zaman PBS’nin eksikliklerinin giderilmesini gündeme getirmiştir. Ancak, yapılacak değişikliklerin zorluğu, gerekli adımların atılmasını engellemiştir.

1995 yılında başlatılan Kamu Mali Yönetim Projesi çerçevesinde yapılan çalışmalarda, devlet faaliyetlerinin milli ekonomi üzerindeki etkisinin ölçülebilmesine imkan tanıyacak bir bütçe kod yapısına ihtiyaç duyulduğu gündeme gelmiştir. Böylece, yeni bir bütçe kod yapısı oluşturulması; bunu yaparken de uluslararası geçerliliği kabul görmüş esaslardan faydalanılması benimsenmiştir. Diğer taraftan, yeni kod yapısının oluşturulmasında Türk idare yapısının özelliklerinin de dikkate alınması kararlaştırılmıştır. Bu çerçevede IMF yetkilileriyle yapılan çalışmalar sonucunda 1998 yılında GFS (Government Finance Statistics - Devlet Mali İstatistikleri)[7] esasına dayalı bir sınıflandırma modeli ortaya konulmuştur. 1999 yılında bazı kurumlarda test edilmeye başlanan bu model uzun soluklu olamamıştır.

Türkiye’nin Avrupa Birliği’ne katılım sürecinde, bütçe kodlamasının uluslararası standartlara uygun hale getirilmesi gerekliliği yeniden ortaya çıkınca, bütçe sınıflandırmasıyla ilgili çalışmalara tekrar başlanılmıştır. Bu çerçevede, 1998 yılında tamamlanmış olan yeni bütçe kod yapısı gözden geçirilmiş; hem GFS’deki son değişiklikler hem de AB’de uygulanan ESA’95 (European System of Integrated Economic Accounts - Avrupa Bütünleştirilmiş Ekonomik Hesaplar Sistemi) dikkate alınarak, bütçe kod yapısı 2001 yılında yeniden oluşturulmuş ve adına da Analitik Bütçe Sınıflandırması denilmiştir.

2002 yılı bütçesi hazırlanırken seçilen altı pilot kurumun bütçeleri yeni bütçe kod yapısına da uygun olarak hazırlanmış ve 2002 Mali Yılında bu kurumlarda hem ABS hem de önceki sınıflandırma birlikte uygulanmıştır. 2003 yılı bütçesi ise bütün genel ve katma bütçeli idarelerde her iki sınıflandırma esası dikkate alınarak hazırlanmış ve her bir kurumun seçilen

bir biriminde ABS uygulanmıştır. Nihayet 2004 Mali Yılı Bütçe Kanunu[8] ise, tamamen ABS esasına göre hazırlanmış ve 1.1.2004 tarihinde yürürlüğe girmiştir.

ANALİTİK BÜTÇE SINIFLANDIRMASININ YAPISI

Analitik Bütçe Sınıflandırması,

• Kurumsal Sınıflandırma (Dört düzey, sekiz hane)
• Fonksiyonel Sınıflandırma (Dört düzey, altı hane)
• Finansman Tipi Sınıflandırma (Bir Düzey, bir hane)
• Ekonomik Sınıflandırma (Dört düzey, altı hane)

olmak üzere dört farklı kod grubu ve on üç düzeyden oluşmaktadır. Her bir düzey ise bir veya iki haneli koddan oluşmaktadır. ABS’yi oluşturan sınıflandırma grupları Tablo-1’de gösterilmiştir. 2004 Mali Yılı Bütçe Kanunu ekonomik sınıflandırmanın ilk iki düzeyini kapsayacak şekilde yürürlüğe girdiğinden, Tablo-1’deki son iki düzey sözkonusu Kanunda yer almamaktadır.

Tablo-1  ABS’yi Oluşturan Sınıflandırma Grupları

	KURUMSAL				FONKSİYONEL				FİN.	EKONOMİK
Düzeyler	I	II	III	IV	I	II	III	IV	I	I	II	III	IV
Haneler	00	00	00	00	00	0	0	00	0	00	0	0	00

Kurumsal, fonksiyonel, finansman tipi ve ekonomik sınıflandırma gruplarının yapıları ile hedeflenen faydalar sırasıyla şu şekilde açıklanabilir:

A-Kurumsal Sınıflandırma

ABS’nin ilk kodlama grubu olan kurumsal sınıflandırma, kamu yönetimi içinde yer alan kurumların idari yapıları dikkate alınarak oluşturulmuştur.

Kurumsal sınıflandırmanın ikinci düzeyi birinci düzeyde sayılan kurumların yöneticilerine karşı doğrudan sorumlu olan birimleri kapsamaktadır. Başbakanlığın veya herhangi bir icracı bakanlığın müsteşarlık birimi bu düzeyde gösterilir.

Kurumsal sınıflandırmanın üçüncü düzeyinde ise ikinci düzeyde belirtilenlere bağlı birimler yer almaktadır. Bunlar çoğunlukla ana hizmet birimleridir. Örneğin, 12 kod numarasıyla birinci düzeyde yer alan Maliye Bakanlığının ikinci düzeyinde yer alan Müsteşarlık birimine bağlı Baş Hukuk Müşavirliği ve Muhakemat Genel Müdürlüğü, Bütçe ve Mali Kontrol Genel Müdürlüğü, Muhasebat Genel Müdürlüğü, Gelirler Genel Müdürlüğü, Milli Emlak Genel Müdürlüğü, Avrupa Birliği ve Dış İlişkiler Dairesi Başkanlığı ve Tasfiye İşleri Döner Sermaye İşletmeleri Genel Müdürlüğü üçüncü düzeyde yer alan birimlerdir.

Dördüncü düzeyde ise, destek ve lojistik birimleri ile politikaları uygulayan birimler yer almaktadır. Özel kalem, teftiş kurulu, savunma sekreterliği, idari ve mali işler dairesi başkanlığı, hukuk müşavirliği, basın ve halkla ilişkiler müşavirliği gibi birimler bu düzeyde kodlandırılmaktadır.

Dört düzeyden oluşan kurumsal sınıflandırmada, her bir düzeyde yer alan birim yöneticileri için belli bir sorumluluk da tespit edilmiş olmaktadır. Şöyle ki, ilgili birimde idareci sıfatıyla görev yapan kişi kendi biriminin harcamalarından sorumlu olacağından, biriminin bütçesiyle de yakından ilgilenecektir. Dolayısıyla, ödeneklerin rasyonel kullanılıp kullanılmadığı noktasında bir otokontrol sistemi de getirilmiş olmaktadır.

B-Fonksiyonel Sınıflandırma

ABS’nin önemli bir kodlama grubu olan fonksiyonel sınıflandırma, kamu hizmetlerinin türlerine göre tasnif edildiği kodlama grubudur. Bu sınıflandırma ile devlet faaliyetleri on temel fonksiyona ayrılmaktadır. Bu fonksiyonların isimleri ile bunların kapsadığı hizmetler aşağıdaki tabloda gösterilmiştir:

Tablo-2 Fonksiyonel Sınıflandırmanın I. Düzeyi

KOD	FONKSİYON İSİMLERİ	FONKSİYON KAPSAMINDAKİ HİZMETLER
01	Genel Kamu Hizmetleri	Yasama ve dışişleri hizmetleri, genel hizmetler, dış ekonomik yardımlar, borç yönetimi, temel araştırmalar.
02	Savunma Hizmetleri	Askeri ve sivil savunma hizmetleri, dış askeri yardımlar. (hastane ve okul hizmetleri hariç)
03	Kamu Düzeni ve Güvenlik Hizmetleri	Asayiş, itfaiye, yargı ve cezaevi hizmetleri. (hastane, okul ve sivil savunma hizmetleri hariç)
04	Ekonomik İşler ve Hizmetler	Ticari ve sınai faaliyetlerin düzenlenmesi ve sürdürülmesine ilişkin kamu hizmetleri.
05	Çevre Koruma Hizmetleri	Atık yönetimi, kirliliğin azaltılması ve doğal ortamın korunması ile ilgili hizmetler.
06	İskan ve Toplum Refahı Hizmetleri	Kişi ve ailelerin iskanı ile temel ihtiyaçlara yönelik hizmetler. (otoyollar ve sulama sistemleri hariç)
07	Sağlık Hizmetleri	Bireysel ve toplumsal sağlık hizmetleri ile yaygın sağlık eğitimi hizmetleri. (askeri sahra hastaneleri ve hizmetleri hariç)
08	Dinlenme Kültür ve Din Hizmetleri	Bireysel ve toplumsal moral hizmetleri. (genel nitelikli eğitim programları hariç)
09	Eğitim Hizmetleri	Örgün ve yaygın eğitim hizmetleri. (hizmet içi eğitim hariç)
10	Sosyal Güvenlik ve Sosyal Yardım Hizmetleri	Genel olarak sosyal güvenlik hizmetleri ile yardım programları. (aile planlaması hariç)

Tablo-2’de gösterilen ilk düzeydeki her bir fonksiyon, ikinci düzeyde alt fonksiyonlara ayrılmaktadır. İkinci düzeydeki alt fonksiyonlar da üçüncü düzeyde belli hizmetlere bölünmekte olup “nihai hizmetler”i göstermektedir. Dördüncü düzey ise, muhtemel ihtiyaçlar için ayrılmış olup, bu düzeyde izlenmesi gerekli hizmet türü ortaya çıktığında sözkonusu kurum ile Maliye Bakanlığının mutabakatı ile o kuruma mahsus dördüncü düzey kodlar oluşturulabilecektir.

Giriş bölümünde verilen bilgiler ışığında, fonksiyonel sınıflandırmanın bütçenin çağdaş işlevlerinin yerine getirilmesinde önemli rol oynayacağı düşünülmektedir. Bu anlamda, belli hizmetlere ağırlık verilmesi, belli hizmetlerin nispeten kısılması bu sınıflandırma ile mümkün olabilecektir.

Böyle bir sınıflandırmanın yapılmadığı PBS döneminde, kurumlar, önceki yıllarda aldıkları ödeneklerin yeni yılda mümkün olduğunca artırılmasını isterlerdi. En azından ödeneklerin artış oranının, enflasyon artış oranının altına düşmemesi için çaba harcarlardı. Öte yandan, harcanmayan ödeneklerin yıl sonunda iptal edileceği dikkate alınarak elde kalan paranın da bir şekilde harcanması yoluna gidilirdi. İdareleri bu şekilde davranmaya yönelten sebep şüphesiz sonraki yıllarda temin edilecek ödeneğin oransal olarak düşmesini engellemektir. Bu sınıflandırma ile birlikte, devlet faaliyetlerinin türü ve miktarının belirlenmesi öncelik kazanacağından hangi kurumun ne kadar ödenek alacağı ikinci derecede önemli hale gelmiştir.

Fonksiyonel sınıflandırma ile kamu harcamalarının amacı, belli hizmetler arasındaki dağılımı ve öncelikleri daha kolay görülebilmektedir. Yine bu sınıflandırma, yapılan hizmetler konusunda kamuoyuna, karmaşıklığı olmayan sağlıklı bilgiler vermektedir. Aynı zamanda, devlet yönetiminden sorumlu karar organlarına da daha geniş politika amaçları belirleyebilme ve uygulama imkanı sağlamaktadır.^[9]

ABS’ye geçilmeden önceki dönemde de bu tür veriler bir şekilde elde edilmekteydi. Ancak bunun için, program bütçe üzerinde fazlaca zaman harcamak gerekiyordu. Üstelik elde edilen bilgiler sağlıklı olmadığından hem devlet faaliyetlerinin kendi içinde ölçülmesi hem de uluslararası bir mukayeseye konu edilmesi zorlaşıyordu.

C-Finansman Tipi Sınıflandırma

Tek düzey ve tek koddan oluşan finansman tipi sınıflandırma, Kamu İktisadi Teşebbüsleri dışında Devlet tanımına giren bütün kurumları kapsamakta olup harcamanın finanse edildiği kaynağı göstermektedir. Bu sınıflandırmanın kod numaraları ile harcamanın yapılabileceği kaynaklar şu şekilde gösterilebilir: “1- Genel Bütçe, 2- Katma Bütçe, 3- Sosyal Güvenlik Kurumları, 4- Özerk Kuruluşlar, 5- Döner Sermayeler, 6- Özel Ödenekler, 7- Dış Proje Kredileri, 8- Bütçe Dışı Fonlar.”

Mahalli idarelerde, sosyal güvenlik kurumlarında, kamu tüzel kişiliğini haiz kurul ve üst kurullarda, fonlar ile bütçeden yardım alan kurum ve kuruluşlarda 2005 yılından itibaren, döner sermayeli kuruluşlar ile diğer kurum ve kuruluşlarda ise 2006 yılından itibaren ABS’ye geçileceği planlanmakta olduğundan finansman tipi sınıflandırma da buna göre oluşturulmuştur.

D-Ekonomik Sınıflandırma

Çağdaş bütçe işlevleri açısından fonksiyonel sınıflandırma gibi önemli bir yere sahip olan ekonomik sınıflandırma, dört düzeyli ve altı haneli bir kod grubundan oluşmaktadır. Devlet faaliyetlerinin milli ekonomi üzerindeki etkilerinin gruplandırılması hedeflenerek oluşturulmuş olan bu sınıflandırmada ayrılabilen ve izlenmesi anlamlı olan bütün maliyetlerin ayrı tertiplerde bütçelenmeleri gerekmektedir.

Diğer üç tür sınıflandırma (kurumsal, fonksiyonel ve finansman tipi) sadece gider bütçesi ile ilgili iken, başka bir ifadeyle bütçe kanunlarının (A) işaretli cetveli ile verilen ödeneklerin kodlanmasında kullanılırken, ekonomik sınıflandırma,

1. Harcama ve borç vermenin sınıflandırmasında
2. Gelirlerin sınıflandırmasında
3. Finansmanın (gelir gider farkının) sınıflandırmasında

kullanılmaktadır.

Harcama ve borç vermenin ekonomik sınıflandırması, “harcama” ve “borç verme” olmak üzere iki işlemi kapsamaktadır. Harcama, geri ödemesi yapılmayan devlet ödemeleri olarak tanımlanabilir. Harcamaların ekonomik sınıflandırması yapılırken harcamanın,

• Cari veya sermaye harcaması mı olduğu
• Karşılıklı veya karşılıksız mı yapıldığı
• Karşılıklı ise hangi mallar ve hizmetler karşılığında yapıldığı
• Devlet içi veya devlet dışı kesimlere mi yapıldığı

gibi kriterlere bakılmaktadır.

Personel giderleri, sosyal güvenlik kurumlarına devlet primi giderleri, bütçe kanunları ile belirlenmiş asgari değeri aşmayan[10] ve normal ömrü bir yıl veya daha uzun olmayan mal ve hizmet alım giderleri, faiz giderleri ile savunmaya yönelik (askeri lojman alımı, yapımı ve büyük onarım için yapılan harcamalar hariç) harcamalar cari giderlerdir. Bütçe dışındaki kurumların cari nitelikli giderlerini finanse etmek amacıyla bütçeden yapılan karşılıksız ödemeler ise cari transfer giderleridir.

Bütçe kanunları ile belirlenmiş asgari değeri aşan ve normal ömrü bir yıl veya daha uzun olan mal ve hizmet alımları ile sabit sermaye edinimleri ve gayrimenkullerin ya da gayri maddi aktiflerin edinimi için yapılan ödemeler sermaye giderleri içinde yer alır. Ödemenin yapıldığı kesimin sermaye nitelikli harcamalarını karşılamak amacıyla karşılıksız olarak yapılan ödemeler ise sermaye transferi olarak kabul edilir.

Borç verme ise, kamusal bir amaçla bir mali hakka (geri ödemesi olan anlamında) ya da taahhüde dayalı olarak yapılan işlemdir. Verilen borçlar gider bölümünde sınıflandırılırken, geri ödemeler gelirler bölümüne dahil edilecektir. Borç verme, bütçe sınıflandırması içinde ilk defa açıkça bütçelenmektedir.

Harcama ve borç vermenin ekonomik sınıflandırması dört düzeyli bir kodlama grubu olup, birinci düzeyle ilgili tabloya aşağıda yer verilmiştir.

Tablo-3 Harcamanın Ekonomik Sınıflandırmasının I. Düzeyi[11]

KOD	KODLARIN İSİMLERİ	KODLARIN AÇIKLAMALARI
01	Personel Giderleri	Bordroya dayalı olarak kamu personeline yapılan ödemeler. (tedavi ödemeleri ve ayni ödemeler hariç)
02	Sosyal Güvenlik Kurumlarına Devlet Primi Giderleri	Devletin işveren sıfatıyla ödediği sosyal güvenlik katkı payları. (personelden kesilen primler hariç)
03	Mal ve Hizmet Alım Giderleri	Faturalı olarak teslim alınan mal ve hizmet bedelleri. (sabit sermaye edinimi giderleri hariç)
04	Faiz Giderleri	Devlet borçlarına ilişkin faiz ödemeleri. (ödenen komisyon ve ihraç giderleri hariç)
05	Cari Transferler	Sermaye birikimi hedeflemeyen karşılıksız ödemeler. (Devlet borç faizleri hariç)
06	Sermaye Giderleri	Devlet malvarlığını artıran ödemeler. (savunma ve stok alımları hariç)
07	Sermaye Transferleri	Bütçe dışına sermaye birikimi amaçlayan ödemeler. (KİT sermaye iştirakleri hariç)
08	Borç Verme	Bir mali varlık karşılığında yapılan ödemeler. (görev zararları hariç)
09	Yedek Ödenekler	Bütçede öngörülmeyen hizmet karşılıkları. (yalnızca Maliye Bakanlığı bütçesinde yer alır)

Gider bütçeleri ile verilen ödeneklerle yapılan harcamaların, cari veya sermaye harcaması mı olduğu, karşılıklı veya karşılıksız mı yapıldığı, karşılıklı ise hangi mallar ve hizmetler karşılığında yapıldığı vb. gibi bilgiler ekonomik sınıflandırma ile elde edilebildiğinden bu sınıflandırma, hem bütçe politikalarının seçici bir biçimde uygulanmasını sağlamakta hem de Gayri Safi Milli Hasıla hesaplamalarında kullanılabilmektedir.

Gelirlerin ekonomik sınıflandırması, karşılıklı veya karşılıksız olarak herhangi bir mali hakka dayanmaksızın yapılan gelirlerin sınıflandırmasıdır. Bütçe kanunlarının (B) işaretli cetvelinde gösterilmektedir. Gelirlerin ekonomik sınıflandırması da dört düzeyden oluşmaktadır. Birinci düzeyle ilgili tabloya aşağıda yer verilmiştir.

Tablo-4 Gelirlerin Ekonomik Sınıflandırmasının I. Düzeyi

KOD	KODLARIN İSİMLERİ	KODLARIN AÇIKLAMALARI
01	Vergi Gelirleri	Her türlü vergi gelirleri.
02	Vergi Dışı Gelirler	Teşebbüs ve mülkiyet gelirleri, idari harçlar ve ücretler, para cezaları vb. gelirler.
03	Sermaye Gelirleri	Sabit sermaye varlıklarının, stokların, arazi ve maddi olmayan varlıkların satışı vb. gelirler.
04	Alınan Bağış ve Yardımlar	Yurtdışından, milli idarelerin diğer düzeylerinden, diğer bütçelerden, kurumlardan ve kişilerden alınan yardım ve bağışlar.
05	Alacaklardan Tahsilatlar	Yurtiçi ve yurtdışı alacaklardan yapılan tahsilatlar.
06	Red ve İadeler	Vergi iadeleri ve vergiler.

Finansmanın (gelir gider farkının) ekonomik sınıflandırması, Devletin finansman açıklarını karşılamak amacıyla kendi yükümlülükleri karşılığında yaptığı ödeme ve tahsilatlar olarak tanımlanan “finansman”ın ekonomik sınıflandırmasıdır. Bu sınıflandırmanın yukarıda geçen finansman tipi sınıflandırma ile karıştırılmaması gerekir.

Finansmanın ekonomik sınıflandırması, bütçe gelirleri ile giderleri arasındaki açığın hangi kaynaklardan finanse edildiğini, diğer taraftan, gelirler ile giderler arasında bir fazlalığın sözkonusu olması halinde ise bu fazlalığın nasıl değerlendirildiğini gösterir. Finansmanın ekonomik sınıflandırması konsolide bütçe açısından Hazine Müsteşarlığınca hazırlanacak olup, bütçe kanunlarında yer almayacaktır. Bu sınıflandırma da dört düzeyden oluşmakta olup, birinci düzeyle ilgili tabloya aşağıda yer verilmiştir.

Tablo-5 Finansmanın Ekonomik Sınıflandırmasının I. Düzeyi

KOD	KODLARIN İSİMLERİ	KODLARIN AÇIKLAMALARI
1	İç Borçlanma	Türk lirası, dövize endeksli ve döviz cinsinden satılan tahviller, bonolar ile iskonto giderleri, başka yerde sınıflandırılmamış uzun ve kısa vadeli tahviller.
2	Dış Borçlanma	Uzun vadeli tahviller, dış borç iskontosu ile başka yerde sınıflandırılmamış uzun ve kısa vadeli tahviller.
3	Likidite Amaçlı Tutulan Nakit, Mevduat ve Menkul Kıymetlerdeki Değişiklikler	Kısa vadeli avans, banka ve merkez bankası hesapları.

ABS’NİN UYGULAMA ALANI GENİŞLETİLMİŞTİR.

Bilindiği üzere, 5018 sayılı Kanun’un amaçlarından biri de kamu bütçelerinin hazırlanmasını ve uygulanmasını düzenlemektir.

Bu Kanun aynı zamanda, daha önceden kullanılmakta olan genel bütçeli daireler ve katma bütçeli idareler kavramlarını değiştirmiş, bütçenin dışında yönetilen kurumları da “bütçe hakkı”nın bir gereği olarak bütçe kapsamına almaktadır. Bu çerçevede, merkezî yönetim, sosyal güvenlik kurumları ve mahallî idareler “genel yönetim kapsamındaki kamu idareleri” (GYKKİ) içinde sayılmıştır. Bu idarelerin bütçeleri ise Kanun’un 12. maddesinde de belirtildiği üzere genel yönetim kapsamındaki idarelerin bütçelerini oluşturmaktadır. Merkezî yönetim bütçesi ise, bu Kanun’a ekli (I), (II) ve (III) sayılı cetvellerde[12] yer alan kamu idarelerinin bütçelerinden oluşmaktadır.

Kanun’un 13. maddesi, GYKKİ bütçelerinin hazırlanması, uygulanması ve kontrolündeki uyulacak ilkeleri saymıştır. Bu maddenin (k) bendinde ise “Bütçeler kurumsal, işlevsel ve ekonomik sonuçların görülmesini sağlayacak şekilde Maliye Bakanlığınca uluslararası standartlara uygun olarak belirlenen bir sınıflandırmaya tâbi tutularak hazırlanır ve uygulanır.” hükmüne yer verilmiştir.

Kanun’un “Merkezî yönetim bütçesinin hazırlanması” başlıklı 17. maddesinin üçüncü fıkrasında “Gider teklifleri, ekonomik ve malî analiz yapılmasına imkân verecek, hesap verilebilirliği ve saydamlığı sağlayacak şekilde Maliye Bakanlığınca belirlenmiş kurumsal, işlevsel ve ekonomik sınıflandırma sistemine; gelir teklifleri ise ekonomik sınıflandırma sistemine uygun olarak hazırlanır.” denilmiş, anılan maddenin son fıkrasında ise “Düzenleyici ve denetleyici kurumlar, bütçelerini üç yıllık bütçeleme anlayışı, stratejik planları ve performans hedefleri ile kurumsal, işlevsel ve ekonomik sınıflandırma sistemine göre hazırlarlar.” hükmüne yer verilmiştir.

5018 sayılı Kanun’da ABS ismi telaffuz edilmemekle birlikte, Kanun’da geçen kurumsal, işlevsel ve ekonomik sınıflandırma ifadelerinden uygulamadaki ABS anlaşılmaktadır. Hatta Kanun’un 13. maddesindeki “uluslararası standartlara uygun olarak belirlenen bir sınıflandırma” ifadesi tam da ABS’ye işaret etmektedir. Nitekim ABS; uluslararası standartlar ihtiva eden GFS ve ESA’95 dikkate alınarak oluşturulmuştur. Burada dikkati çeken bir diğer husus ise ABS’de geçen fonksiyonel sınıflandırma yerine Kanun koyucu, işlevsel sınıflandırma ifadesini kullanmayı tercih etmiştir.

Kanun’un 13. maddesi Kanun’un yayımı tarihi olan 24.12.2003 tarihinde yürürlüğe girmiştir. 17. madde ise 2005 yılı başında yürürlüğe girmiş olup bu kapsamda merkezi yönetimin tamamının 2006 yılı bütçeleri ABS esasına göre hazırlanmıştır.

Öte yandan, 5027 sayılı 2004 Mali Yılı Bütçe Kanunu’nun[13] 9. maddesinin (b) bendinde “Döner sermayeler, bütçe içi ve dışı fonlar, belediyeler, il özel idareleri, sosyal güvenlik kurumları, bütçeden yardım alan kuruluşlar ile kamu tüzel kişiliğini haiz kurul, üst kurul ve diğer kurum ve kuruluşların (kamu iktisadî teşebbüsleri hariç) uygulayacakları analitik bütçe sınıflandırması ile muhasebe sistemi ve standartlarının belirlenmesine, bu sistem ve standartların geliştirilmesine ve birlikte veya ayrı ayrı uygulatılmasına ilişkin her türlü çalışmayı yaptırmaya ve pilot uygulama yapacak kurum ve kuruluşları veya bunların birimlerini tespite Maliye Bakanı yetkilidir.” denilmiştir.[14]

MAHALLİ İDARELERDE ABS UYGULAMASI

Mahalli idarelerde ABS uygulaması ilk olarak pilot olarak belirlenen belediyelerde başlatılmıştır.

Pilot uygulama yapılan belediyeler şunlardır:

- Ankara Büyükşehir Belediyesi,

- Kayseri Büyükşehir Belediyesi,

- Kahramanmaraş Belediyesi,

- Keçiören Belediyesi,

- Pursaklar Belediyesi,

- Kocasinan Belediyesi,

- Melikgazi Belediyesi,

- Kayseri Su Ve Kanalizasyon İdaresi Genel Müdürlüğü,

Pilot Uygulama Yapılan İl Özel İdareleri ise şunlardır:

- Ankara İl Özel İdaresi,

- Kayseri İl Özel İdaresi,

- Kahramanmaraş İl Özel İdaresi,

- Yozgat İl Özel İdaresi,

Sonradan,

- İstanbul İl Özel İdaresi,

- Erzurum İl Özel İdaresi,

- Rize İl Özel İdaresi,

eklenerek pilot uygulama genişletilmiştir.

İçişleri Bakanlığı Mahalli İdareler Genel Müdürlüğünün 2004/10 sayılı ve “Analitik Bütçe uygulaması” konulu Genelgesinde,

“5018 sayılı Kanuna göre, uluslararası standartlara uygun, karşılaştırılabilir ve konsolide edilebilir, bütün kamu idarelerini kapsayan ve merkezi idare kurum ve kuruluşları yanında, il özel idareleri, belediyeler, belediyelere bağlı (ASKİ, İSKİ, EGO ve İETT gibi) idareler ve il özel idare ve belediyelerin kurdukları birlikleri de içeren Analitik Bütçe sistemi ve buna bağlı olarak Tahakkuk Esaslı Muhasebe planının uygulanması gerekecektir. Bu hususta Bakanlığımız ile Maliye Bakanlığınca müştereken bir çalışma yaklaşık iki yıldan beri yürütülmektedir. Analitik Bütçe ve Tahakkuk Esaslı Muhasebe sistemi 2003 yılında on bir mahalli idare biriminde uygulanmış ve 2004 yılında uygulanmaya devam edilmektedir. Başlangıçta bu çalışmaların yasal dayanağını kurumların teşkilat kanunları ve “Genel Bütçe Kanununda” yer alan hükümler oluşturmuş iken, bundan sonra 5018 sayılı Kamu Mali Yönetimi ve Kontrol Kanununun ilgili maddeleri oluşturacaktır.

5018 sayılı Kanun kapsamındaki mahalli idare kuruluşları Analitik Bütçe ve Tahakkuk Esaslı Muhasebe ile ilgili yönetmelik yayımlanıncaya kadar, yürürlükteki mevzuata göre (program bütçe) bütçe çağrısı ve hazırlıklarını sürdüreceklerdir. Analitik Bütçe ve Tahakkuk Esaslı Muhasebeye göre hazırlanan İl Özel İdaresi ve Belediye Bütçe ve Muhasebe Yönetmeliği en kısa sürede Resmi Gazete’de yayımlanacaktır. Bu yönetmelikler yürürlüğe girdiği tarihte bütçe ve muhasebe ile ilgili nasıl bir yol izleneceği ve dönüşümün nasıl yapılacağı konusunda yönetmeliklerin geçici maddelerinde gerekli düzenlemeler yer alacaktır.”

denilmiştir.

İçişleri Bakanlığı Mahalli İdareler Genel Müdürlüğünün 2005/57 sayılı ve “2006 Mali Yılı Bütçe Hazırlık Çalışmaları” konulu Genelgesinde ise,

“Kamu mali yönetim ve kontrol sistemimizi yeniden düzenleyen 10.12.2003 tarihli ve 5018 sayılı Kamu Mali Yönetimi ve Kontrol Kanununun kapsamında, belediyeler ve il özel idareleri ile bunların kurduğu birlik ve idareler de yer almaktadır.

5018 sayılı Kanunun 82/c maddesi gereğince, bu kanunun bütçe hazırlanmasına ilişkin hükümlerinin 01.01.2005 tarihinden itibaren yürürlüğe girmiş olması nedeniyle, belediyeler ve il özel idareleri ile bunların kurduğu birlik ve idarelerin (ASKİ, İSKİ, EGO vb.) 2006 yılı bütçelerini Analitik Bütçe Sınıflandırmasına göre hazırlamaları gerekmektedir .

Belediyelerin bütçe ve muhasebe işlemleri, 1580 sayılı Kanunun 129. maddesi gereğince çıkarılan Belediye Bütçe ve Muhasebe Usulü Tüzüğü ile Belediye Bütçe ve Muhasebe Usulü Yönetmeliği, İl Özel idarelerinin bütçe ve muhasebe işlemleri ise, İl Özel İdaresi Kanununun 3360 sayılı Kanunla değişik 84. ve 101. maddelerine dayanılarak çıkarılan İl Özel İdaresi Bütçe ve Muhasebe Yönetmeliğine göre yürütülmekteydi.

5272 Sayılı Belediye Kanunu, 1580 Sayılı Belediye Kanununu yürürlükten kaldırmış, 5302 Sayılı İl Özel İdaresi Kanunu ise 13 Mart 1329 tarihli İl Özel İdaresi Kanununu yürürlükten kaldırmıştır.

Belediye Kanununun 65. ve İl Özel İdaresi Kanununun 48. maddelerinde, Belediye ve İl Özel İdarelerinin bütçe ve muhasebe işlemlerine ilişkin esas ve usullerin Maliye Bakanlığının görüşü alınarak İçişleri Bakanlığı tarafından çıkarılacak yönetmeliklerle düzenleneceği hükümleri yer almaktadır.

Kamu Mali Yönetimi ve Kontrol Kanunu, Belediye Kanunu ile İl Özel İdaresi Kanunu hükümleri uyarınca Bakanlığımızca hazırlanan, Belediye ve İl Özel İdareleri Bütçe ve Muhasebe Yönetmelikleri, Genel Yönetim Muhasebe Yönetmeliğinin Resmi Gazetede yayınlanmasını müteakip yayımlanacağından, bu yönetmelikler yayımlanıncaya kadar halen yürürlükte olan Belediye Bütçe ve Muhasebe Usulü Yönetmeliği ile İl Özel İdaresi Bütçe ve Muhasebe Usulü Yönetmeliğinin, Kamu Mali Yönetimi ve Kontrol Kanunu, Belediye Kanunu ve İl Özel İdaresi Kanununa aykırı olmayan hükümlerinin uygulanmasına devam edilecektir. Ancak, gerek 5018 sayılı Kanun gerekse Başbakanlığın 2005/10 sayılı Genelgesi hükümleri uyarınca, 2006 yılı bütçelerinin “Analitik Bütçe Sınıflandırması”na göre yapılması gerektiğinden, 2006 yılı bütçesinin hazırlanması, yetkili organlarda görüşülmesi ve kabul edilmesi hususlarında, aşağıdaki açıklamalar doğrultusunda bütçe hazırlık çalışmaları sürdürülecektir.”

denilmiş ve Genelgenin devamında ise Analitik Bütçe Sınıflandırması ile ilgili bilgiler verilmiştir.

Dolayısıyla, mahalli idarelerde analitik bütçe sınıflandırmasına tam geçiş 2006 yılı bütçesi ile yapılmıştır.

Mahalli idarelerin beklenen Yönetmeliği, 10.03.2006 tarihli ve 26104 sayılı Resmi Gazete’te “Mahalli İdareler Bütçe Ve Muhasebe Yönetmeliği” adıyla çıkmıştır.

İl özel idaresi, belediye, bağlı idare ve mahalli idare birliklerinin bütçe ve muhasebe kayıt ve işlemlerini kapsam içine alan Yönetmeliğin amacı ise, il özel idaresi, belediye, bağlı idare ve birliklerin; gelir ve gider bütçelerinin hazırlanması, kesin hesabın çıkarılması, hesap ve kayıt düzeninde saydamlık, hesap verilebilirlik ve tekdüzenin sağlanması, işlemlerinin kayıt dışında kalmasının önlenmesi, faaliyetlerinin gerçek mahiyetlerine uygun olarak sağlıklı ve güvenilir bir biçimde muhasebeleştirilmesi; mali tablolarının zamanında, doğru, muhasebenin temel kavramları ve genel kabul görmüş bütçe ve muhasebe ilkeleri çerçevesinde, uluslararası standartlara uygun, yönetimin ve ilgili diğer kişilerin bilgi ihtiyaçlarını karşılayacak ve kesin hesabın çıkarılmasına temel olacak; karar, kontrol ve hesap verme süreçlerinin etkili çalışmasını sağlayacak şekilde hazırlanması ve yayımlanmasına ilişkin esas, usul, ilke ve standartların belirlenmesi olarak belirtilmiştir.

Yönetmeliğin dayanağını ise, 10.12.2003 tarihli ve 5018 Sayılı Kamu Mali Yönetimi ve Kontrol Kanununun 49 uncu, 22.2.2005 tarihli ve 5302 Sayılı İl Özel İdaresi Kanununun 48 inci,  3.7.2005 tarihli ve 5393 Sayılı Belediye Kanununun 65 inci, 26/5/2005 tarihli ve 5355 Sayılı Mahalli İdare Birlikleri Kanununun 18 ve 22 nci maddeleri oluşturmaktadır.

Yönetmeliğe göre, gider bütçesi, kurumsal, fonksiyonel, finansman tipi ve ekonomik sınıflandırma olmak üzere dört bölüme ayrılır. Finansman tipi sınıflandırma tek düzeyden, diğer sınıflandırmalar dört düzeyden oluşur. Gelir bütçesi ve finansmanın ekonomik sınıflandırması cetvelleri de dört düzeyden oluşur. Kurumlar ihtiyaç duymaları halinde, bu düzeyler dışında ilave düzeyler açabilirler.

Dolayısıyla burada yapılan tarif, merkezi yönetime dahil kurumlarda uygulanan analitik bütçe sınıflandırması ile örtüşmektedir.

Kurumsal sınıflandırma, sorumluluğun belirlenmesine ve program sorumlularının tespitine imkan veren bir sınıflandırmadır. Kurumsal sınıflandırma dört düzeyden oluşur, her düzeyi iki haneli rakamla kodlanır. Birinci düzey; kurumun il özel idaresi, belediye, bağlı idare veya birlik olduğunu, ikinci düzey; il özel idaresi, belediye, bağlı idare ve birliklerin bulunduğu ilin plaka numarasını, üçüncü düzey; il özel idaresinin genel sekreterlik ve ana hizmet birimlerini, büyükşehir belediyesini, il belediyesini, bağlı idareyi, ilçe belediyesini, ilk kademe belediyesini ve kasaba belediyelerinin ortak kodu ile birliklerin ortak kodunu, dördüncü düzey ise; il özel idaresindeki yardımcı hizmet birimleri ile ilçe teşkilatını, üçüncü düzeyde kod verilen belediye ve bağlı idarelerin birimleri ile il dahilindeki her bir kasaba belediyesi ve birliği gösterir.

Sorumluluğu bulunmayan ve kuruluşu mevzuattan kaynaklanmayan birimler kurumsal sınıflandırmada kodlanmaz. Ancak, özel kalem müdürlüğü kadrosu bulunup bulunmamasına bakılmaksızın üst yönetimin gördüğü hizmetler özel kalem adı altında kodlanır.

Kurumsal kodlamanın üçüncü ve dördüncü düzeyinde yer alan ilçe, ilk kademe ve kasaba belediyeleri ile birliklerin kurumsal kodları Bakanlıkça belirlenir.(

Fonksiyonel sınıflandırma, kurumun faaliyet türlerini gösterir. Bu sınıflandırma dört düzeyden oluşur, birinci düzeyi iki haneli, ikinci ve üçüncü düzeyi tek haneli, dördüncü düzeyi ise iki haneli rakamla kodlanır. Birinci düzey, on gruba ayrılmış olan Devlet faaliyetlerinden il özel idaresi, belediye, bağlı idare ve birliklerin gördüğü hizmetleri; ikinci düzey, bu hizmetlerin bölündüğü programları; üçüncü düzey, nihai hizmetleri ihtiva eder. dördüncü düzey ise, muhtemel ihtiyaçlar için boş bırakılmış olup, projeler dördüncü düzeyde takip edilebilir.

Finansman tipi sınıflandırma, harcamanın hangi kaynaktan karşılandığını gösterir. Finansman tipi kodlama tek düzeyden oluşur ve tek haneli rakamla kodlanır.

Ekonomik sınıflandırma, kurumların faaliyetlerinin ekonomik ve mali anlamda çeşitlerini gösteren bir sınıflandırmadır. Ekonomik sınıflandırma dört düzeyden oluşur, birinci düzeyi iki haneli, iki ve üçüncü düzeyi tek haneli, dördüncü düzeyi ise iki haneli rakamla kodlanır.

Gelir bütçesi kurumların gelirlerinin çeşitlerini göstermektedir. Gelir bütçesi, dört düzeyden oluşur. Birinci düzey iki haneli, ikinci ve üçüncü düzey tek haneli, dördüncü düzey iki haneli rakamla kodlanır. Üçüncü ve dördüncü düzeyler Maliye Bakanlığının görüşü alınarak Bakanlıkça belirlenir.

SONUÇ

2002 ve 2003 yıllarındaki pilot uygulamalardan sonra ilk defa 2004 yılında genel ve katma bütçeli kurumların tamamında uygulanan ABS sonradan bu kurumlarda uygulanmaya devam etmiştir.

5018 sayılı Kanun ve bütçe kanunlarındaki hükümler gereğince 2005 yılından sonra ABS’nin uygulama alanı genişletilmiştir.

Bugün mahalli idare bütçeleri de analitik bütçe sınıflandırmasına göre hazırlanmaktadır. Bu konu ile ilgili olarak ilk defa, İçişleri Bakanlığı Mahalli İdareler Genel Müdürlüğünün 2004/10 sayılı ve “Analitik Bütçe uygulaması” konulu Genelgesi yayımlanmıştır. Sonrasın da, Mahalli İdareler Genel Müdürlüğünün 2005/57 sayılı ve “2006 Mali Yılı Bütçe Hazırlık Çalışmaları” konulu Genelgesinde yayımlanmış ve belediyeler ve il özel idareleri ile bunların kurduğu birlik ve idarelerin (ASKİ, İSKİ, EGO vb.) 2006 yılı bütçelerinin Analitik Bütçe Sınıflandırmasına göre hazırlanacağı belirtilmiştir.

Nihayet, 10.03.2006 tarihli ve 26104 sayılı Resmi Gazete’te yayımlanan “Mahalli İdareler Bütçe ve Muhasebe Yönetmeliği” adıyla çıkarılmış olan Yönetmelikle, mahalli idarelerin bu konudaki kendi Yönetmeliği de çıkarılmıştır.

Mahalli İdareler Bütçe ve Muhasebe Yönetmeliğinin yayımlanmasıyla, 19.2.1994 tarihli ve 21854 mükerrer sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan Belediye Bütçe ve Muhasebe Usulü Yönetmeliği ile 1.10.1995 tarihli ve 22421 mükerrer sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan İl Özel İdaresi Bütçe ve Muhasebe Usulü Yönetmeliği yürürlükten kaldırılmıştır.

ABS’nin tüm kamu kurum ve kuruluşlarında uygulanmaya başlamasıyla, bu kurum ve kuruluşların mali planlarının ve mali raporlarının uluslararası standartlara uygun bir şekilde konsolide edilebilir hale getirilmesi sağlanmıştır. Bu da bütçesel verilerin saydam ve güvenilir olması açısından önemlidir.

Ayrıca ABS ile birlikte dönemler ve ülkeler arası gerçekçi karşılaştırmalar yapılabilme imkânı doğmuştur.

ABS, kurumsal sınıflandırma, fonksiyonel sınıflandırma, finansman tipi sınıflandırma ve ekonomik sınıflandırma olmak üzere dört farklı sınıflandırma grubundan oluşmaktadır. Dört sınıflandırmadan her biri farklı amaçlara ve farklı bilgileri sağlamaya odaklanmıştır.

Son olarak şunu unutmamak gerekir ki, ABS bir sınıflandırma modeli olup, devri bütçe, telafi edici bütçe, sıfır tabanlı bütçe, performans bütçe ve program bütçe gibi isimlerle anılan bütçe kuramlarından birisi değildir. Bu nedenle ABS’den bir bütçe sisteminden değil, bütçe sınıflandırma modelinden beklenen faydaları beklemek gerekmektedir.